Роялти и налог у источника — позиция ВС РФ

Почему роялти оказались в центре таможенных и налоговых споров одновременно

Когда российский импортёр ввозит товар под лицензией иностранного правообладателя, один и тот же денежный поток — лицензионное вознаграждение (роялти) — попадает в поле зрения двух разных ведомств. ФТС квалифицирует роялти как «добавление» к цене сделки по подп. 7 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС и требует включить их в таможенную стоимость. ФНС квалифицирует те же выплаты как доход иностранной организации от источников в России и требует удержать налог у источника по ст. 309–310 НК РФ. Итог — совокупная фискальная нагрузка на один и тот же платёж может превышать его экономическую природу.

По данным ФТС за 2024 год, доначисления в рамках постконтрольных мероприятий превысили 43 млрд рублей, прирост к 2023 году — 67%. Значительная доля приходится на корректировки таможенной стоимости по роялти. Для собственника это означает прямой риск личных потерь: при доначислениях, связанных с умышленным занижением стоимости, порог уголовной ответственности по ч. 2 ст. 194 УК РФ для организаций составляет 6 млн рублей, а субсидиарная ответственность контролирующего лица применяется при банкротстве, вызванном в том числе таможенными доначислениями.

Какие ключевые позиции ВС РФ сформированы по роялти и таможенной стоимости?

Судебная коллегия по экономическим спорам Верховного суда сформировала несколько взаимосвязанных позиций, которые напрямую влияют на тактику защиты в 2025–2026 годах.

СКЭС № 308-ЭС23-29565 («Фанагория»): роялти и условие продажи

В деле «Фанагории» коллегия установила: роялти подлежат включению в таможенную стоимость, только если выполняются оба условия — выплата является условием продажи именно этого товара и относится непосредственно к ввозимым товарам. Если лицензионный договор охватывает производство товаров на территории России или постпродажное использование, а не ввоз конкретной партии, условие «связанности» не выполняется. ВС указал: таможенный орган обязан доказать причинно-следственную связь между роялти и конкретной сделкой купли-продажи, а не ограничиваться ссылкой на сам факт наличия лицензионного договора.

Практическое следствие для собственника: если ваша компания платит роялти за использование товарного знака на российском рынке (маркетинговые роялти), а не за право ввезти товар, — позиция «Фанагории» является прямым основанием оспорить включение таких выплат в базу таможенной стоимости. Срок для ведомственного обжалования решения о КТС — 3 месяца с момента вручения (ст. 286 ФЗ-289); после истечения срока возможен только судебный путь по ст. 198 АПК РФ.

СКЭС № 305-ЭС22-11464 («Шанель»): дивиденды и часть дохода продавца

Дело «Шанель» расширило дискуссию: ВС рассмотрел ситуацию, когда часть выручки от перепродажи товара перечислялась продавцу сверх цены сделки. Коллегия подтвердила: такие выплаты подпадают под подп. 3 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС (часть дохода от последующей продажи). Однако ключевым остаётся вопрос экономической обусловленности: если выплата структурирована как дивиденд акционеру, она не является элементом цены товара. Разграничение «дивиденд vs. часть дохода продавца» зависит от правовой природы отношений, оформленных договором.

Для группы компаний, где иностранный правообладатель является также акционером российского импортёра, это определение создаёт тактическую развилку: правильная квалификация отношений до проверки ФТС снижает риск доначисления в несколько раз.

СКЭС № 303-ЭС24-5522: необходимость специалиста при классификации

Хотя это дело посвящено классификации по ТН ВЭД, ВС сформулировал общую процессуальную позицию: при оспаривании решений таможни по вопросам, требующим специальных знаний (в том числе об экономической природе платежей), суд обязан привлечь специалиста или назначить экспертизу. Отказ таможни от экспертной проверки при первоначальном решении суд вправе оценить как нарушение принципа обоснованности. Это формирует аргумент для ходатайства об экспертизе в арбитражном процессе.

Что изменил КС РФ № 34-П от 16 октября 2025 года в вопросе страны происхождения и оценки доказательств?

Постановление КС № 34-П (дело «Атлант») формально посвящено стране происхождения товара, однако содержит принципиальные конституционно-правовые позиции, применимые к любому таможенному спору, включая споры о роялти.

КС установил: таможенный орган не вправе отказывать в применении льготной ставки пошлины (или в исключении платежа из базы таможенной стоимости) исключительно на основании предположений о недостоверности документов — без надлежащей проверки и опровержения каждого представленного доказательства. «Бремя опровержения» возлагается на таможню, а не на декларанта.

Применительно к роялти это означает следующее: если декларант представил лицензионный договор, акты выполненных работ, переписку сторон и экономическое обоснование того, что роялти не являются условием продажи, — таможня обязана опровергнуть каждый из этих документов, а не ограничиться формальной ссылкой на подп. 7 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС. Суды, вынося решения по таможенным спорам в 2025–2026 годах, опираются на эту позицию КС при оценке доказательной базы.

Дополнительный эффект № 34-П: КС подтвердил, что произвольное доначисление, не подкреплённое доказательствами реального занижения стоимости, нарушает ст. 8 и 34 Конституции РФ. Это открывает путь к требованию возмещения убытков по ст. 413 ФЗ-289 при незаконном доначислении.

Кейс (Северо-Западный ФО, осень 2024). Крупный дистрибьютор потребительской электроники (собственник — физлицо, контролирующее 100% долей) получил требование таможни включить в таможенную стоимость роялти по лицензионному договору с азиатским правообладателем — сумма доначисления составила от 18 до 24 млн рублей пошлин и НДС по нескольким ДТ. Параллельно ФНС начислила налог у источника на те же платежи. Сторона защиты разграничила два вида роялти в договоре: «производственные» (за право использовать технологию при сборке в России — исключены из таможенной стоимости как не являющиеся условием ввоза) и «импортные» (за право ввезти готовые изделия под брендом — включены, но пересчитаны по корректной базе). После ведомственной жалобы в РТУ доначисление снижено на 60%. В части налога у источника удержанные суммы зачтены в счёт налоговой обязанности — двойного изъятия удалось избежать.

Как использовать позиции ВС и КС в споре о включении роялти в таможенную стоимость?

Применение судебной практики требует последовательной работы на трёх этапах: до подачи ДТ, в ходе проверки и при обжаловании.

Этап 1: профилактический аудит лицензионного договора

Ключевой вопрос — выполняется ли тест «условие продажи» из «Фанагории». Для этого анализируют три элемента договора: триггер платежа (продажа конкретного товара или наступление иного события), территория применения (ввоз или использование на рынке), лицо, получающее выгоду (продавец товара или третье лицо — правообладатель). Если роялти выплачивается третьей стороне, не являющейся продавцом, и не влияет на цену сделки, — ст. 39 ТК ЕАЭС (метод 1) сохраняется без добавлений.

Этап 2: формирование доказательной базы для проверки

С учётом позиции КС № 34-П доказательная база должна быть контрдоказательной: не просто «вот наши документы», а «вот опровержение каждого тезиса таможни». В пакет включают:

• экономический анализ: роялти рассчитаны от выручки на российском рынке, а не от стоимости ввозимой партии;
• функциональный анализ: правообладатель не участвует в цепочке поставок и не определяет цену продавца;
• сравнительный анализ цен: стоимость аналогичных товаров без лицензии сопоставима с ценой сделки;
• юридическое заключение: роялти не являются условием продажи по смыслу подп. 7 п. 1 ст. 40 ТК ЕАЭС с опорой на «Фанагорию»;
• переписку сторон, подтверждающую, что правообладатель не влияет на выбор поставщика.

Этап 3: ведомственное обжалование и суд

Ведомственная жалоба в РТУ или ФТС подаётся в течение 3 месяцев с момента вручения решения о КТС (ст. 286 ФЗ-289). Срок рассмотрения — 1 месяц. По статистике 2018–2024 годов удовлетворённость ведомственных жалоб составляет 35–45% — это не «лотерея», а реальный инструмент при грамотно составленной позиции. Если результат ведомственного обжалования не устраивает, следующий этап — арбитражный суд по ст. 198 АПК РФ. В арбитраже рекомендуется сразу заявлять ходатайство об экономической экспертизе (основание — позиция № 303-ЭС24-5522). Штраф по ч. 2 ст. 16.2 КоАП составляет от ½ до 2-кратной суммы неуплаченных платежей; его уплата не освобождает от самих доначислений и пеней — поэтому оспаривать решение по существу выгоднее, чем просто «закрыть вопрос» уплатой.

Дополнительный инструмент — запрос предварительного классификационного решения или предварительного решения о таможенной стоимости на основе ст. 23 ТК ЕАЭС, если ввоз товаров под лицензией планируется системно. Это фиксирует позицию таможни до фактического ввоза и снимает риск неожиданного доначисления на весь массив деклараций.

Налог у источника и роялти: как избежать двойного налогообложения при одновременной проверке ФТС и ФНС?

Собственник, столкнувшийся с одновременными претензиями ФТС и ФНС к одним и тем же роялти, сталкивается с риском двойного изъятия: сначала таможня включает роялти в базу пошлин и НДС при ввозе, затем налоговая доначисляет налог у источника на ту же выплату как на пассивный доход иностранного получателя.

Механизм защиты строится на трёх аргументах:

• Зачёт налогов. Если роялти включены в таможенную стоимость и с них уплачен ввозной НДС, удержанный налог у источника может быть учтён при расчёте налоговых обязательств на основании соглашения об избежании двойного налогообложения (СИДН). Необходимо проверить статус СИДН с конкретной страной правообладателя — с 2022–2024 годов ряд соглашений приостановлен Указами 79/81/95.
• Переквалификация платежа. Если таможня признала роялти не подлежащими включению в таможенную стоимость (т.е. они не связаны с ввозом товара), это же основание можно использовать для снижения налоговой базы у источника: платёж квалифицируется не как «доход от использования объектов ИС, связанных с российской деятельностью», а как возмещение затрат или платёж за услугу, облагаемый по иным правилам.
• Принцип однократности изъятия. После КС № 34-П и практики СКЭС аргумент «одна сумма не может дважды облагаться разными налогами по разным основаниям без экономического обоснования» получил конституционное подкрепление. Он применяется в арбитражных спорах как дополнительный, но приобретает самостоятельный вес при параллельном обжаловании решений ФТС и ФНС.

Кейс (Уральский ФО, начало 2025). Производитель упаковки, аффилированный с европейским правообладателем, платил роялти за использование технологии литьевого формования — часть продукции ввозилась готовой, часть производилась в России. ФТС по итогам камеральной проверки (ст. 332 ТК ЕАЭС) включила в таможенную стоимость всю сумму роялти — около 9 млн рублей доначислений. ФНС параллельно выставила требование об удержании налога у источника с тех же выплат (ставка 20% в отсутствие действующего СИДН). Защита разделила роялти на два потока: «производственные» (выведены из таможенной базы как не связанные с ввозом) и «импортные» (включены, но с корректным расчётом). Налог у источника по «производственным» роялти был удержан и принят ФНС. Итоговая нагрузка снизилась примерно вдвое по сравнению с первоначальными требованиями обоих ведомств.

Матрица сценариев: роялти и таможенная стоимость

Сценарий 1: роялти — условие продажи, платятся продавцу

Ситуация. Лицензионный договор прямо обусловливает поставку товара уплатой роялти продавцу или аффилированному с ним лицу.

Доказательства таможни. Договор, инвойс, условие «no royalty — no delivery».

Вероятный исход без защиты. Включение в таможенную стоимость, доначисление пошлин и НДС, возможен штраф по ч. 2 ст. 16.2 КоАП.

Стратегия. Переструктурирование договора до следующей поставки; аргумент о «Фанагории» применим ограниченно. Акцент — на корректность расчёта базы (соразмерность роялти стоимости именно ввозимых товаров, а не всего ассортимента).

Сценарий 2: роялти платятся третьей стороне, не являющейся продавцом

Ситуация. Правообладатель — независимое лицо; продавец не получает выгоды от роялти.

Доказательства защиты. Договоры поставки и лицензии — отдельные документы, разные стороны; ценообразование продавца не зависит от факта уплаты роялти.

Вероятный исход. При грамотно сформированном деле — исключение роялти из таможенной стоимости. По статистике арбитражных судов 2023 года, в пользу плательщиков выносилось 46,6% решений по таможенным спорам.

Стратегия. Полный пакет контрдоказательств по КС № 34-П, ходатайство об экономической экспертизе, ссылка на «Фанагорию».

Сценарий 3: роялти смешанные (часть — условие ввоза, часть — постпродажное использование)

Ситуация. Единый лицензионный договор охватывает и ввоз, и использование товарного знака на российском рынке.

Доказательства защиты. Разделение роялти на компоненты с экономическим обоснованием (методология аллокации).

Вероятный исход. Частичное включение в таможенную стоимость; ключевой вопрос — методология расчёта «импортной» доли.

Стратегия. Разработка и закрепление методологии аллокации до проверки ФТС; ведомственное обжалование при несогласии с расчётом таможни.

Сценарий 4: одновременные претензии ФТС и ФНС

Ситуация. Постконтрольная проверка ФТС совпадает по времени с налоговой проверкой ФНС.

Доказательства защиты. Позиция КС № 34-П об однократности изъятия; документы о фактически удержанном налоге у источника.

Вероятный исход. Без координации позиций — двойное доначисление. При координации — зачёт или исключение дублирующей суммы.

Стратегия. Единая группа защиты, работающая с обоими ведомствами; параллельные жалобы с согласованными правовыми позициями.

Чек-лист: что подготовить собственнику до и во время проверки по роялти

• Аудит всех лицензионных договоров: выделить «импортные» и «рыночные» роялти, зафиксировать методологию аллокации письменно.
• Проверить статус СИДН с каждой страной правообладателя (обновлён в 2024–2025 годах по ряду юрисдикций после приостановки Указами 79/81/95).
• Собрать доказательную базу по тесту «условие продажи»: независимость ценообразования продавца от роялти, отсутствие аффилированности между продавцом и правообладателем.
• Подготовить экономическое заключение (внутреннее или внешнее) о природе каждого вида роялти.
• Организовать взаимодействие с ФТС и ФНС через единую точку — юридического советника, координирующего позиции по обоим ведомствам.
• При получении решения о КТС — зафиксировать дату вручения и отсчитать 3-месячный срок для ведомственной жалобы (ст. 286 ФЗ-289).
• Проверить, не истёк ли 3-летний срок контроля после выпуска по ст. 310 ТК ЕАЭС по ранее выпущенным ДТ — таможня вправе инициировать проверку в пределах этого срока.
• Рассмотреть запрос предварительного решения о таможенной стоимости для будущих поставок (ст. 23 ТК ЕАЭС) — снижает риск неожиданного доначисления на весь массив деклараций.

При системном ввозе лицензионных товаров рекомендуется ежегодный ВЭД-комплаенс, включающий мониторинг изменений в судебной практике по роялти. Если решение о КТС уже вынесено — ознакомьтесь с нашей практикой обжалования КТС и защиты при проверках ФТС.